Nouvelle procédure d’abus de droit : BERCY valide notre analyse

Dans notre précédent article, mis en ligne le 17 janvier 2019, nous avions longuement expliqué les raisons nous amenant à considérer que cette nouvelle procédure hybride d’abus de droit, ou encore abus de droit « à deux vitesses » ne présentait pas, loin s’en faut, les risques que certains praticiens, relayés par quelques médias, avaient stigmatisés.

Notamment en considérant que cette réforme allait autoriser l’administration fiscale à remettre en cause les donations sur des biens immobiliers avec réserve d’usufruit par les parents à leurs enfants.

Nous considérions en effet que ce risque était à écarter pour un certain nombre de raisons, tout en rappelant les propos très peu orthodoxes en la matière du rapporteur à l’Assemblée Nationale à l’origine de cette réforme que nous qualifiions, avec beaucoup de modération, d’incompréhensible.

C’est donc avec beaucoup de satisfaction que nous avons pris connaissance du communiqué de presse de la Direction centrale des finances publiques confirmant le 19 janvier 2019 notre analyse en ces termes : « En ce qui concerne la crainte exprimée d’une remise en cause des démembrements de propriété, la nouvelle définition de l’abus de droit ne remet pas en cause les transmissions anticipées de patrimoine, notamment celles pour lesquelles le donateur se réserve l’usufruit du bien transmis, sous réserve bien entendu que les transmissions concernées ne soient pas fictives.

En effet, la loi fiscale elle-même encourage les transmissions anticipées de patrimoine entre générations parce qu’elles permettent de bien préparer les successions, notamment d’entreprises, et qu’elles sont un moyen de faciliter la solidarité intergénérationnelle.

L’inquiétude exprimée n’a donc pas lieu d’être. »

Dont acte.

Contact : belouis@chaintrier.com

La nouvelle procédure hybride d’abus de droit

L’administration fiscale s’est dotée d’une nouvelle arme redoutable ( ?) anti abus, laquelle agite singulièrement la petite communauté des fiscalistes, et certains médias.

Depuis quelques jours en effet les articles sur le sujet font florès, tous plus alarmistes les uns que les autres. Certains vont même à expliquer à leurs lecteurs que la donation d’une nue-propriété d’un bien immobilier à leurs enfants relève désormais automatiquement de l’abus de droit, assorti d’amende de 80% …

Cette « ébullition » intellectuelle est-elle justifiée et quels sont les impacts concrets d’une telle réforme, devant entrer en vigueur le 1er janvier 2020 ?

Le législateur, sous la houlette de Madame Bénédicte PEYROL, députée LREM de l’ALLIER, a mis en place un nouveau système d’abus de droit, dit à deux étages, présenté, c’est un comble vu l’émoi suscité par ces nouvelles dispositions, comme un assouplissement de l’abus de droit …

Très concrètement, il permet désormais à l’administration fiscale, afin de restituer le véritable caractère d’un acte juridique, d’écarter celui-ci, considérant ses effets comme ne lui étant pas opposables, dès lors que celle-ci est en mesure d’apporter la preuve que le contribuable, recherchant le bénéfice d’une application littérale des textes ou des décisions à l’encontre des objectifs poursuivis par le législateur avait dans sa décision pour motif principal d’éluder ou d’atténuer ses charges fiscales.

L’abus de droit n’est cependant pas nouveau, et il existait bien avant l’article 109 de la Loi de finances 2019, devenu l’article L 64 A du Livre des Procédures Fiscales.

En effet, lorsque l’administration était en mesure de prouver qu’un acte n’avait été passé ou réalisé que pour des motifs exclusivement fiscal, elle pouvait l’écarter, et ne prendre en compte d’un point de vue fiscal aucun de ses effets, tout en assortissant les redressements envisagés de très lourdes amendes, en l’occurrence 80%. Et dans cette hypothèse, le litige pouvait être soumis à l’arbitrage de la Commission de Conciliation.

Le nouveau texte peut donc sembler aux profanes être une mesure d’assouplissement et c’est d’ailleurs ainsi qu’il a été présenté, puisque désormais cet abus de droit hybride ou « petit abus de droit » n’est plus assorti de majorations automatiques.

Cependant, comme l’ont souligné beaucoup de fiscalistes, le champ d’application de l’abus de droit est élargi considérablement. Puisqu’il suffit pour l’administration fiscale pour mettre en œuvre cette nouvelle procédure d’apporter la preuve que les actes incriminés ont pour motif principal d’éluder ou d’atténuer les charges fiscales de l’intéressé et non plus pour motif exclusif.

Et c’est ce changement qui fait craindre à beaucoup de praticiens la remise en cause d’actes courants en matière de gestion patrimoniale, comme la donation de la nue-propriété d’un bien immobilier par les parents à leurs enfants, les parents s’en réservant l’usufruit.

En effet, dans une telle hypothèse, cette opération classique, inchangée dans sa portée et de sa conception depuis l’instauration du Code Civil en France en 1804, permet in fine de diminuer l’impôt de succession que les enfants devraient normalement acquitter sur ce bien au moment du décès de leur parent donateur.

On peut aller beaucoup plus loin dans le raisonnement et « s’auto-effrayer » de manière tout à fait considérable.

En effet par exemple, lorsque deux personnes vivant depuis très longtemps ensemble, se marient, cette décision est très souvent prise pour permettre au conjoint survivant, d’une part d’un point de vue civil de recevoir une partie des biens de son conjoint décédé, mais également d’autre part de bénéficier d’une exonération de droit de succession dans une telle hypothèse.

Ainsi, dans ce cas précis, le mariage peut être considéré comme un acte dont le motif est principalement fiscal.

Prenons d’autres exemples dans le domaine du droit des sociétés.

Lorsque l’on constitue une société, très souvent les statuts juridiques des mandataires sociaux sont proches, et le traitement fiscal de leurs rémunérations peut être très différent, y compris d’ailleurs sur le plan social.

Dans une telle hypothèse, l’administration sera-t-elle en droit d’agiter le « petit abus de droit » à l’encontre de ceux qui choisiront le meilleur statut au regard des règles fiscales et sociales ?

Un autre exemple tout aussi frappant.

Lorsqu’une société souhaite développer ses activités elle peut le faire à travers une succursale, ou une filiale qu’elle constitue à cet effet, sachant que dans cette hypothèse le régime des mères/filles permet de céder ultérieurement la société filialisée sans acquitter une imposition élevée sur la plus-value, alors que la cession du fonds de commerce par l’exploitation de la succursale serait taxée au taux normal à l’impôt sur les sociétés.

Dans une telle hypothèse, ce « petit abus de droit » permettra-t-il à l’administration fiscale de remettre en cause un pan entier de la fiscalité des groupes en France ?

Les exemples sont infinis et ils montrent à quel point le législateur s’est fourvoyé dans un mécanisme dont il n’a probablement pas conscience et qu’il a l’audace de présenter comme un assouplissement de l’abus de droit.

Une question sur sa portée a d’ailleurs déjà été posée au Ministre par la voie du Sénateur Claude MALHURET.

Les ECHOS dans leur édition du 7 janvier 2019 rapportent que Madame Bénédicte PEYROL se dit très surprise de cette levée de boucliers, son texte visant d’abord, selon elle, la lutte contre l’optimisation agressive et l’évasion fiscale internationale des entreprises.

Elle rajoute « qu’il sera possible aux familles de prouver dans quel but la succession est organisée, en informant l’administration, à priori, via des rescrits fiscaux, et peut-être faudra-t-il dans les prochains mois préciser la position de l’administration sur cette question du démembrement de propriété ».

Ces précisions sont atterrantes parce qu’elles montrent à quel point le législateur est éloigné des pratiques du contrôle fiscal tel qu’il est organisé depuis des décennies par l’administration fiscale.

Et contrairement à ce que soutient maintenant cette Député, ce texte n’est pas limité à l’optimisation agressive des entreprises dans le cadre d’une évasion fiscale internationale, mais il vise bien tous les actes qui auraient pour motif principal pour objet d’atténuer ou d’éluder l’impôt.

Pour autant, est-il réellement dangereux et permet-il d’envisager par exemple, comme cela a été dit, l’impossibilité désormais pour les parents de transmettre leurs biens immobiliers en démembrement, mais aussi pourquoi pas leurs biens immobiliers en pleine propriété. Nous ne le pensons absolument pas.

En effet, dans un marché immobilier haussier, il est préférable de transmettre le plus vite possible des biens immobiliers aux enfants, quand cela est possible, pour leur éviter au décès de leurs parents, des droits de succession plus élevés.

Tout le monde connait l’adage, sauf les hommes politiques en France, « trop d’impôt tue l’impôt ».

Ici nous devons considérer probablement, c’est du moins notre position, que « trop de répression tue la répression ».

En d’autres termes, cette réforme dont le principe même est incompréhensible, présente un risque tellement maximum, avec tellement d’arbitraire, qu’elle nous semble « morte née ».

Et selon nous, l’administration n’a aucun intérêt à l’utiliser à tort et à travers, car elle sera immanquablement sanctionnée par le Juge de l’impôt, et en tant que de besoin par le Conseil Constitutionnel, sous la forme individuelle d’une QPC.

Elle n’a par ailleurs aucun intérêt à prendre un tel risque procédural, en utilisant ce « petit abus de droit », dans la mesure où elle dispose d’un arsenal juridique particulièrement élaboré, avec un Juge de l’impôt qui très souvent a tendance à lui donner raison. Et même dans des cas particulièrement surprenants.

Comme par exemple la récente décision de la Cour Administrative d’Appel du 20 décembre 2018, dans une requête n° 17PA00747, où selon la Cour, l’administration est en droit d’écarter un acte par lequel un contribuable recherche le bénéfice de l’application littérale d’une doctrine en se plaçant volontairement dans un mécanisme juridique assimilant celui-ci, par les buts exclusivement poursuivis par l’intéressé, à un montage artificiel.

Nous pensons par ailleurs que son usage abusif la fera tomber en désuétude, d’autant plus que sa mise en œuvre sera particulièrement délicate en termes de preuve et c’est d’ailleurs la raison pour laquelle le Conseil Constitutionnel avait déjà sanctionné un tel projet dans sa décision du 29 décembre 2013.

Une telle préconisation ressortait déjà en effet du rapport MUET-WOERTH, lequel prévoyait au premier alinéa de l’article L 64 du LPF de remplacer les mots « n’ont pu être inspiré par aucun autre motif que celui » par les mots « ont pour motif principal ».

En conclusion, contrairement à certains de nos confrères, et aux antipodes de ce « buzz », nous considérons que cette nouvelle procédure d’abus de droit hybride risque certes d’entraîner un nombre de contentieux considérable, mais pour aboutir au final pour l’administration à un fiasco total, alors que celle-ci dispose de toutes les armes procédurales efficaces en cas de véritable fraude.

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Détermination de la provision dans le cadre d’un programme de fidélisation ouvrant droit à un chèque cadeau

Depuis la décision de la Haute Assemblée en date du 2 juin 2006 (décisions Unilever France et Lever Faberger France) les entreprises octroyant à leurs clientèles, dans le cadre d’un programme de fidélisation des chèques cadeaux à valoir sur des achats futurs, sont autorisées à comptabiliser une provision pour tenir compte de leurs engagements sur les exercices ultérieurs.

Le Conseil d’Etat dans sa décision Omnium de Participations (1er octobre 2018 n° 412574) vient de rendre une décision importante permettant de clarifier précisément le calcul du montant d’une telle provision.

Les faits soumis aux Juges de Cassation étaient les suivants.

La société Burton, bien connue dans son activité de vente de prêt à porter, avait mis en place un programme de fidélisation pour sa clientèle, lui réservant au-delà d’un achat cumulé de 300 €, une remise sous la forme d’un chèque cadeau de 15 € à valoir sur un prochain achat.

La société Burton avait traité fiscalement cette opération de la façon suivante.

Se basant sur des données statistiques internes fiables, la société avait constitué deux types de provisions :

  • D’une part une provision pour prendre en compte la charge future en raison des achats déjà effectués par ses clients pour un montant inférieur à 300 €.
  • Et d’autre part, pour les clients ayant déjà totalisé 300 € d’achat, la société enregistrait une dotation complémentaire pour l’utilisation ultérieure des chèques cadeaux à la valeur faciale de ceux-ci, soit donc 15 €.

Selon l’administration fiscale, les provisions susvisées devaient être déterminées, non pas à partir de la valeur faciale des chèques cadeaux, mais en fonction de leur prix de revient.

C’est-à-dire, le montant de 15 € diminué de la marge moyenne réalisée par la société sur la gamme des articles.

Comme l’a rappelé Emmanuel Cortot-Boucher dans ses conclusions, les décisions de 2006 précitées et l’avis du Conseil d’Etat en date du 27 octobre 2009, admettant le principe d’une provision déductible dans de telles circonstances, n’avaient cependant pas tranché le processus de détermination exacte du montant de la provision. Se contentant d’admettre comme déductible la provision de nature à prendre en compte « la charge potentielle impliquée par l’utilisation » du bon de réduction.

L’administration fiscale devant la Haute Assemblée, comme depuis le début de ce contentieux, mettait de son côté en avant la position très claire du Conseil National de la Comptabilité exprimée dans son avis du 13 octobre 2004 considérant que « Le passif correspondant aux réductions monétaires à accorder, aux avantages en nature, ou services à rendre aux clients, doit en règle générale, être comptabilisé sous forme de provision, dès la vente initiale, sur la base du coût de revient de l’avantage accordé ou de sa valeur faciale lorsque la réduction monétaire est remboursable en espèce. »

En d’autres termes, suivant le CNC, deux hypothèses devaient être prises en compte par l’entreprise.

Si le bon de réduction consiste en un remboursement en numéraire auprès du client, la charge correspondante est égale à sa valeur faciale.

Si cependant le chèque cadeau est à imputer pour sa valeur faciale sur des ventes ultérieures, le passif correspondant doit être égal au coût de revient de l’avantage consenti au client.

Le Rapporteur Public a proposé de confirmer la solution des juges du fond exprimée par le Tribunal Administratif de Montreuil le 1er juin 2015 et la Cour d’Appel de Versailles le 18 mai 2017, en considérant que « La solution préconisée par les autorités comptables (est) parfaitement en phase avec les principes qui gouvernent la déductibilité fiscale des provisions pour charge. »

C’est dans ces conditions que le Conseil d’Etat a confirmé la position de l’administration en limitant le montant de la provision au prix de revient des articles achetés ultérieurement au moyen de chèques cadeaux, considérant que la marge commerciale à laquelle la société Burton renonçait lors des ventes ultérieures constituait en réalité un manque à gagner qui devait être exclu du montant provisionné.

Et profitant de cette décision, le Conseil d’Etat a également confirmé la position du CNC lorsque les chèques cadeaux sont remboursables en espèces. Dans cette hypothèse c’est bien la valeur faciale du chèque cadeau qui doit être provisionnée.

Cette décision très claire est à saluer car elle met un terme, selon nous définitif, aux difficultés d’interprétation des décisions Unilever France et Lever Faberger France.

Enfin, elle permet de rappeler aux praticiens qu’en cas de difficulté d’interprétation sur un texte fiscal, la position du CNC est un marqueur important à prendre en compte au moment du choix final.

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Nouvelle décision importante de la CJUE en matière de TVA et de droit à déduction

Dans notre précédent article concernant les nouvelles règles en matière de TVA au regard de la dématérialisation des factures, nous avions rappelé que l’administration fiscale n’hésiterait probablement pas à exclure du droit à déduction la TVA, lorsque les conditions imposées en matière de dématérialisation n’étaient pas formellement respectées, ou lorsqu’encore, dans le cadre de ses commentaires sur le FEC, la piste d’audit n’est pas suffisamment fiable.

La Cour de Justice de l’Union Européenne vient de rappeler dans une décision très importante que l’absence de facture n’interdit pas cependant pour un assujetti la déduction en matière de TVA, si les conditions de fond sont par ailleurs satisfaites.

Les faits soumis à la Cour étaient particulièrement « difficiles » pour le contribuable en cause, en l’occurrence roumain.

Ce dernier avait réalisé des ventes d’immeuble sans déclarer la TVA correspondante, considérant n’avoir pas dépassé le plafond légal d’exonération de celle-ci.

Les autorités fiscales roumaines dans le cadre d’un contrôle l’avaient taxé d’office, en lui demandant d’acquitter la TVA, le plafond légal ayant été en réalité dépassé.

Elles avaient cependant refusé au contribuable de prendre en compte une quelconque TVA déductible, au motif qu’il était dans l’incapacité de fournir les factures d’achat, n’ayant pu produire que des tickets de caisse, au demeurant illisibles, et une estimation de la TVA déductible résultant d’une expertise judiciaire.

C’est dans ces conditions que la juridiction roumaine a sollicité l’intervention de la CJUE. S’interrogeant à juste titre si dans de telles circonstances l’application des principes fondamentaux de neutralité de la TVA n’autorisaient cependant pas ce contribuable à prétendre à bénéficier d’un droit à déduction.

Selon en effet la jurisprudence européenne, deux conditions de déductibilité de la TVA doivent être réunies au fond :

  • La première dite matérielle implique que les biens et services fournis par un autre assujetti soient utilisés par l’assujetti lui-même pour la réalisation d’opérations taxables.

 

  • La deuxième, impose une condition formelle obligeant le contribuable à justifier de la détention d’une facture établie conformément à l’article 226 de la directive TVA.

En droit interne, ces dispositions sont transposées en France à l’article 271, II-1-a et 2 du CGI.

La Cour de Justice de l’Union Européenne a tranché en faveur de ce contribuable roumain en considérant que l’application trop stricte de l’exigence formelle de production d’une facture portait atteinte aux principes de neutralité. Mais également de proportionnalité en considérant que le rejet de la TVA déductible avait pour effet d’empêcher de manière disproportionnée l’assujetti de bénéficier de la neutralité fiscale afférente à ses opérations imposables, quand bien même il n’était pas en mesure de produire les factures de ses fournisseurs.

La Cour considère ainsi que si l’assujetti établit que les conditions matérielles de ce droit à déduction sont satisfaites, les conditions formelles n’étant donc pas strictement réunies, il peut néanmoins solliciter la déduction de la TVA en fournissant par tous moyens des preuves objectives que les biens ou services en cause lui ont été effectivement fournis par des assujettis, pour les besoins de sa propre activité soumise à la TVA, et qu’il a bien reversé la TVA dont il demande l’imputation.

Cette décision, bien évidemment transposable en droit interne, est véritablement très importante.

Elle permet à tous les assujettis qui ne sont plus en possession d’une facture d’achat, ou qui présente une facture numérisée sans respecter les conditions posées par l’article L 102-B-2 du LPF, d’exiger néanmoins de l’administration fiscale française la prise en compte de la TVA déductible.

On peut penser, par ailleurs, que la production d’un duplicata ou la photocopie de la facture originale ou bien encore une attestation du fournisseur ayant facturé initialement cette TVA, permettra cette déduction.

D’autres documents pourraient probablement être pris en compte tel un justificatif de paiement, un ticket de caisse, un devis ou un contrat. Surtout si ces différents documents sont corroborés par un extrait du compte bancaire de l’assujetti démontrant sans aucune contestation possible que le montant TTC, incluant donc cette TVA déductible à imputer sur la TVA collectée, a bien été versé par son entreprise pour les besoins de ses activités imposables à la TVA.

La CJUE poursuit ainsi sa construction prétorienne, pragmatique et conforme aux principes de neutralité de la TVA et de proportionnalité des peines. Malgré les réticences de certaines administrations fiscales, préférant s’en tenir à des arguties formelles pour établir leurs redressements en la matière au mépris de la Directive TVA.

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Exonération des biens professionnels en matière d’ISF pour les ayants droit

En matière d’ISF, devenu aujourd’hui, du moins pour l’instant, IFI, en application de l’article 885 N du Code Général des Impôts, « les biens nécessaires à l’exercice, à titre principal, tant par leur propriétaire que par le conjoint de celui-ci, une profession industrielle, commerciale, artisanale, agricole, ou libérale sont considérés comme des biens professionnels. »

Dès lors, en cette qualité ces actifs n’entraient pas dans le champ d’application de l’ISF.

A la suite d’un contrôle sur pièces, d’un contribuable exerçant une activité professionnelle d’auteur, l’administration fiscale avait refusé cette exonération visée sous l’article 885 N du CGI aux motifs qu’une partie de ses droits lui était conférée en sa qualité d’ayant droit de son père décédé, lui-même auteur.

Nous avions soutenu pour notre part que l’article 885 N du CGI devait s’appliquer en toute hypothèse, s’agissant d’un article général « chapeau », quand bien même une partie de cette activité résulterait de l’exercice de droits transmis par le décès de l’auteur.

Notre analyse était fondée par conséquent non seulement sur le texte lui-même, dont la lecture est au demeurant fort simple, mais par une vision économique de la notion de l’exercice professionnel, conforme selon nous à l’intention du législateur.

Nous soutenions en effet, pour ne prendre qu’un des seuls exemples développés dans nos écritures, que lorsqu’un médecin exerce son activité libérale, la question ne se pose évidemment pas de savoir si cette activité rentre dans le champ d’application de l’ISF.

Et dans l’hypothèse où ce médecin exerçant sa propre activité, recueillerait la patientèle, ou une partie de cette patientèle, de son père décédé, aucun texte ni aucune jurisprudence n’autoriserait l’administration à requalifier pour tout ou partie cette activité professionnelle, du fait de cette transmission successorale à caractère professionnel.

La Cour de Cassation dans sa décision du 14 novembre 2018, saisie d’un tel litige pour la première fois, a expressément validé notre analyse. En considérant que lorsqu’un contribuable exerce à titre principal une profession énumérée à l’article 885 N du CGI, quand bien même une partie de ses activités résulterait de droits dont il a hérité, l’administration ne peut remettre en cause l’exonération générale attachée aux biens professionnels définis par ledit article « chapeau ».

Cette décision est très importante, et elle méritait donc d’être signalée auprès de nos lecteurs, bien qu’elle soit déjà intégrée dans les bases juridiques habituelles.

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Nouvelle loi relative à la lutte contre la fraude fiscale

La judiciarisation des procédures fiscales que nous avions annoncées il y a plus de dix ans se poursuit à un rythme soutenu.

Suite à l’affaire Cahuzac, l’administration s’est vue doter en 2013 d’un ensemble de moyens particulièrement répressifs pour sanctionner la grande fraude fiscale, complétée, en 2016, par le droit d’auditionner toute personne susceptible de lui fournir des informations utiles en matière de lutte contre la fraude et d’évasion fiscale internationale.

La nouvelle loi relative à la lutte contre la fraude publiée au Journal Officiel, le 24 octobre 2018, présentée comme permettant de mieux détecter et appréhender la fraude, renforce une nouvelle fois les sanctions attachées à ces comportements délictueux.

Alors que la loi pour un Etat au Service d’une Société de Confiance, dite loi ESSOC, promulguée le 11 août 2018 s’inscrivait dans une logique d’accompagnement et de conseil pour les contribuables commettant des erreurs de bonne foi, la loi n° 2018-898 du 23 octobre 2018 réorganise très significativement les procédés de détection et d’appréhension de la fraude fiscale, tout en aggravant les sanctions en cas de fraude grave.

 

  1. Renforcement des moyens de contrôle de l’administration.

L’article 1 de la loi instaure la création d’une « police fiscale » rattachée au Ministère chargé du Budget en confiant à ses nouveaux « Officiers Fiscaux Judiciaires » (OFJ) les moyens de diligenter en toute autonomie des enquêtes judiciaires qui leur seront confiées par le Procureur de la République, ou un Juge d’instruction, en application de l’article 28-2 du Code de Procédure Pénale.

L’article 3 vient donner aux agents des douanes un renforcement de leur prérogative en matière de contrôle des logiciels dits « permissifs ».

Les agents des douanes seront en particulier désormais autorisés à obtenir des éditeurs de logiciels le code source et la documentation des logiciels commercialisés.

Dans le même esprit, l’article 4 permet désormais à l’administration fiscale de conserver la copie des fichiers comptables obtenus dans le cadre d’une vérification inopinée, afin de la comparer ultérieurement aux fichiers qui lui seront remis pour effectuer ces traitements de calcul et de recoupement, au moment du début de la vérification contradictoire sur place.

Cette mesure nouvelle s’applique immédiatement aux avis de vérification remis à compter du 25 octobre 2018.

L’article 21 de la loi pérennise l’indemnisation des lanceurs d’alerte en matière de fraude fiscale internationale, et prévoit que ce nouveau dispositif devra faire l’objet d’un rapport au Parlement, non plus annuellement, mais tous les deux ans.

Les articles 6 et 7 visent à rendre plus pertinent le contrôle des opérations économiques effectué avec l’étranger.

En particulier, l’article 7 vient ajouter, à compter du 1er janvier 2019, l’obligation de déclaration annuelle des comptes financiers ouverts à l’étranger, même lorsque ceux-ci sont inactifs, alors que suivant les dispositions de l’article 1649 A, ancienne version, seuls les comptes financiers ouverts, utilisés ou clos en cours d’année devaient l’être, ce qui semblait raisonnable.

L’article 9 vient allonger les conditions dans lesquelles peut s’appliquer le délai allongé de reprise, 10 ans, en cas de non déclaration de compte à l’étranger.

Désormais le délai de reprise de droit commun de trois ans ne pourra se trouver à s’appliquer que si le contribuable peut apporter la preuve que le total des soldes créditeurs des comptes détenus à l’étranger n’a pas excédé 50.000 € à un moment quelconque de l’année au titre de laquelle la déclaration devait être déposée.

Cette mesure nous semble toutefois contraire aux principes d’égalité des armes.

Cette disposition entre en vigueur le 25 octobre 2018, sans pouvoir cependant remettre en cause les prescriptions acquises à cette date.

L’article 10 quant à lui précise et accroit les obligations déclaratives des plateformes d’économie collaborative, celles-ci étant désormais regroupées sous l’article 242 bis du CGI et 1649 quater A bis du CGI.

Selon le projet d’arrêté transmis à la Commission Européenne, les opérateurs de ces plateformes de transaction en ligne seront dispensées d’effectuer une déclaration à l’administration lorsque le total annuel perçu par un même utilisateur sur sa plateforme sera inférieure à 3.000 €, et le nombre de transaction annuelle inférieur à 20.

Cette limitation ne s’appliquera cependant qu’aux ventes entre particuliers de biens d’occasion mentionnés à l’article 150 UA, II du CGI, ou de prestations de co-consommation sans objectif lucratif et avec partage de frais.

En d’autres termes, les opérateurs transmettront à l’administration le détail et le montant des transactions pour toutes les prestations de service autres que celles susvisées, telles que par exemple la location meublée.

L’entrée en vigueur de ces nouvelles dispositions est fixée au plus tard le 1er juillet 2019.

 

  1. Renforcement des sanctions

L’article 16 rend obligatoire le prononcé de la peine complémentaire d’affichage et de diffusion de la décision de condamnation, tout en laissant la possibilité au Juge pénal d’y déroger, par une décision spécialement motivée, en tenant compte des circonstances de l’infraction et de la personnalité de son auteur.

Ce « name and shame » ne visera toutefois que les seules personnes morales.

L’article 23 renforce la répression des délits de fraude fiscale et de fraude fiscale aggravée, visés sous l’article 1741 du CGI.

Actuellement, le maximum prévu était de 5 ans d’emprisonnement et de 500.000 € d’amendes.

En cas de fraude fiscale aggravée (dissimulation de comptes à l’étranger, usage de faux et domiciliation fictive à l’étranger notamment) ce seuil était porté à 7 ans et à 3.000.000 € d’amendes.

Les nouvelles dispositions de l’article 1741 du CGI permettent désormais au Juge pénal de retenir une amende égale au double du produit tiré de l’infraction et au décuple (sic …) du produit tiré de l’infraction, si celle-ci est commise par une personne morale.

Vu l’ampleur de ces amendes, il nous semble que ce texte porte atteinte au principe de proportionalité des peines.

Ces nouvelles dispositions s’appliqueront aux infractions commises à compter du 25 octobre 2018.

L’article 36 modifie quant à lui très profondément les conditions dans lesquelles les poursuites pénales seront engagées en cas de fraude fiscale.

Il met fin notamment au monopole accordé à l’administration fiscale, dit « verrou de Bercy » pour le dépôt des plaintes pour fraude.

Concrètement, l’administration fiscale devra désormais transmettre au Procureur de la République tous les faits ayant aboutis à la minoration de droits éludés dépassant le seuil de 100.000 €, et assortis de certaines pénalités comme par exemple la pénalité de 80% en cas de découverte d’une activité occulte, d’abus de droit ou de manœuvre frauduleuse, ou celle de 80% en cas de non déclaration des avoirs à l’étranger, ou encore celle de 40% appliquée lorsque la déclaration, objet du contrôle, n’a pas été déposée dans le délai de 30 jours suivant la réception d’une mise en demeure.

Il en sera également de même lorsque l’amende de 40% en cas de manquement délibéré aura été retenue à l’issue du contrôle.

Selon les rapporteurs à l’Assemblée Nationale ces nouvelles dispositions devraient entraîner la multiplication au minimum par deux des dossiers transmis chaque année au Procureur étant rappelé qu’auparavant avec le mécanisme du filtre de la Commission des infractions fiscales, le nombre de plaintes pour fraude s’élevait chaque année à environ 1.000.

Compte tenu de la pratique actuelle du contrôle fiscal, faisant ressortir malheureusement une application de plus en plus systématique de l’amende de 40% en cas de manquement délibéré, il semble évident que les prévisions de l’Assemblée Nationale seront très largement dépassées et conduiront certainement à un engorgement significatif des parquets, lesquels ne pourront probablement pas faire face, du moins immédiatement, à cet afflux de nouveaux dossiers.

Trop d’impôt tue l’impôt dit-on. De la même façon, cette répression fortement accrue avec un seuil de déclenchement peu élevé risque de conduire à une paralysie de fait des poursuites correctionnelles.

Ce texte entre en vigueur pour les contribuables recevant une proposition de rectification adressée à compter du 24 octobre 2018.

L’article 12 élargit les conditions de mise en œuvre de la flagrance fiscale, et l’étend notamment au défaut de déclaration mensuelle du prélèvement à la source par les employeurs, en matière d’impôt sur les revenus.

Face à un tel durcissement, la nouvelle loi en contrepartie institue trois nouvelles dispositions favorisant la « négociation » dans de telles situations.

L’article 24 crée la procédure de « plaider coupable » en matière de fraude fiscale, étendant donc ainsi la procédure de comparution sur reconnaissance préalable de culpabilité, (CRPC) en la matière.

L’article 25 crée une convention judiciaire d’intérêt public (CJIP). Très schématiquement cette procédure permet au Procureur de la République, tant que l’action publique n’a pas été mise en mouvement, de proposer à la personne morale mise en cause de conclure une CJIP, consistant en un versement significatif immédiat d’une amende, contre l’abandon de toutes poursuites à venir.

Enfin, contrairement à la pratique précédente, une transaction fiscale sera désormais possible même en cas de poursuite pénale.

L’ensemble de ces nouvelles dispositions entre en vigueur à compter du 25 octobre 2018, même si les infractions fiscales ont été commises précédemment.

Enfin, l’article 19 crée une amende spécifique à l’encontre des personnes fournissant intentionnellement, dans le cadre de leur activité professionnelle des prestations de services concourant directement à l’élaboration de montages frauduleux ou abusifs destinés à éluder l’impôt.

Selon les débats parlementaires, cette mesure nouvelle vise les « officines fiscales » lesquelles en dehors de toutes professions règlementées vendent des schémas juridico-économiques permettant la défiscalisation irrégulière de certaines opérations, par la combinaison de différents procédés.

Cependant, le champ d’application de l’article 19 vise à l’évidence les avocats fiscalistes, mais également notamment les « conseillers juridiques », les comptables et experts comptables, les notaires et les commissaires aux comptes.

L’amende encourue s’élève à 50% des revenus perçus pour la prestation fournie avec un minimum de 10.000 €.

Elle ne peut toutefois s’appliquer que si l’administration fiscale n’a pas engagé des poursuites pénales contre l’intéressé pour délit de complicité de fraude fiscale.

Cette amende est entourée d’un nombre très restreint de garanties procédurales et elle ne peut être appliquée que lorsque les deux conditions suivantes sont cumulativement réunies :

  • Le client de l’intermédiaire ayant bénéficié de sa prestation doit avoir fait l’objet d’une sanction pour manquements graves à ces obligations fiscales, définie par la loi. Une des conditions tient au fait que l’administration fiscale doit avoir retenu à l’encontre du contribuable vérifié une majoration égale à 80% de l’impôt éludé.

 

  • L’intermédiaire doit avoir fourni intentionnellement au contribuable une prestation ayant contribué directement à ses manquements.

 

La Commission des finances du Sénat avait limité cette possibilité de sanction aux seuls cas pour lesquels la majoration de 80% infligée au client de l’intermédiaire revêtait un caractère définitif.

Mais la Commission des finances de l’Assemblée Nationale, ab absurdum, a écarté cette proposition de bon sens du Sénat.

Il sera donc possible, ce qui est assez incroyable quand on connait la pratique du contrôle fiscal, pour les intermédiaires visés par cet article 19 de se voir infliger des amendes particulièrement élevées, alors qu’au même moment le client de son côté poursuit une contestation devant le Juge de l’impôt, lequel peut à l’issue de cette procédure annuler les sanctions retenues à son endroit par l’administration fiscale, plus de 10 ans plus tard …

La loi prévoit néanmoins que l’amende pourra être ultérieurement annulée si devant le Juge de l’impôt le contribuable obtient, au fond uniquement, la décharge des amendes ayant sanctionné ses manquements frauduleux.

D’où très clairement selon nous un mécanisme portant nécessairement atteinte à la présomption d’innocence.

Ces nouvelles dispositions s’appliquent aux prestations fournies à compter du 25 octobre 2018.

 

 

ooOoo

 

En conclusion, cette loi du 23 octobre 2018 judiciarise très fortement les procédures fiscales, comme cela était prévisible, dans le prolongement d’une évolution «structurelle» amorcée il y a déjà plus de 10 ans.

Elle contient en outre certaines dispositions qui selon notre première analyse s’écartent des normes et principes de droit posés par le Conseil Constitutionnel et la Cour Européenne des droits de l’Homme. D’où des contentieux inéluctables …

 

Contact : belouis@chaintrier.com

Les entreprises auront-elles aussi leur cellule de dégrisement fiscal ?

 

A peine fermées ses portes, le Service de Traitement de Déclarations Rectificatives, le fameux STDR, fait des émules, et c’est bien logique compte tenu de son très grand succès.

On rappelle en effet que la circulaire Cazeneuve de Juin 2013 a permis aux personnes physiques détenant des comptes financiers à l’étranger non déclarés, de régulariser leur situation fiscale auprès d’un « guichet unique » sous l’égide de la DNVSF (Direction nationale de Vérification des Situations Fiscales).

Ce service STDR a reçu plus de 50.000 dossiers en quatre ans et demi, et a permis l’encaissement d’une recette fiscale, du moins à ce jour, environ 10 milliards d’euros.

Globalement ce fut donc un succès pour les contribuables eux-mêmes, profitant ainsi de cette offre leur permettant de régulariser leur situation fiscale à moindre coût, et pour l’administration fiscale et l’Etat, ayant pu ainsi recouvrer des recettes fiscales importantes. Et également d’un point de vue relationnel, l’administration fiscale la plupart du temps ayant en effet appliqué avec compréhension et ouverture, du moins dans les premières années du STDR, cette circulaire en collaboration étroite avec les avocats fiscalistes.

Il est donc assez logique qu’un député de la majorité, Monsieur Daniel LAVARONNE ait récemment interrogé le Ministre de l’Action et des Comptes Publics sur l’opportunité de rouvrir le STDR aux entreprises souhaitant régulariser elles aussi leur situation irrégulière au regard des règles de fiscalité internationale.

Le Ministre dans sa réponse montre que le gouvernement y est très favorable, en précisant que ce « guichet unique » pourrait même voir le jour au cours du dernier trimestre 2018, dans le cadre d’une nouvelle circulaire, cette fois-ci Circulaire Darmanin.

Selon nos informations, le STDR rouvrirait donc ses portes sur les trois sujets suivants :

  • Des opérations fictives ou à but exclusivement fiscal impliquant des structures à l’étranger,
  • Une activité en France non déclarée constitutive d’un établissement stable, imposable en France,
  • Des montages ayant fait l’objet d’une fiche publiée sur le site « economie.gouv » concernant les entreprises.

Par ailleurs, et c’est une très bonne chose, les repreneurs d’une entreprise découvrant à la suite de l’acquisition de celle-ci une anomalie majeure fiscale pourrait également s’adresser au STDR pour régulariser leur situation irrégulière.

Comme par le passé, seules les entreprises qui régulariseront spontanément leur situation au regard de ces anomalies seront éligibles à cette nouvelle procédure, ce qui exclut de facto celles qui ont déjà reçu un avis de vérification, ou qui font l’objet d’une procédure d’enquête administrative ou judiciaire.

Cette exclusion est rigoureusement la même que celle prévue dans le cadre de la circulaire Cazeneuve de juin 2013.

En matière de prescription, les règles appliquées aux entreprises seront les mêmes.

C’est-à-dire que lorsque l’entreprise révèlera une activité occulte, la prescription décennale trouvera à s’appliquer.

A l’issue de la discussion menée avec le STDR, nouvelle version, les entreprises devront s’acquitter de la totalité des impositions supplémentaires mises à leur charge, en incluant bien entendu les amendes retenues par l’Administration, dans le cadre de la prochaine circulaire Darmanin.

Il est envisagé cependant, si les sommes sont importantes, de réserver aux entreprises la possibilité d’obtenir un échelonnement, négocié avec le STDR, ce qui n’était pas prévu pour les particuliers.

La grille des amendes envisagée est également très proche du fonctionnement de la circulaire Cazeneuve.

Lorsque la situation révélée aurait conduit l’administration fiscale à retenir à l’encontre de l’entreprise les amendes pour manquements délibérés, soit 40%, cette amende serait ramenée à 15%.

Lorsque ce sont les amendes pour manœuvres frauduleuses qui auraient été appliquées, soit 80%, l’amende serait modulée à 30%.

Dans une telle hypothèse, les intérêts de retard qui sont actuellement de 4,8% l’an, seraient réduits de 40%.

Lorsqu’enfin la situation révélée par l’entreprise n’aurait pas amené l’administration à retenir à son encontre des amendes, mais simplement l’application mécanique de l’intérêt de retard, celui-ci serait divisé par deux.

Cette proposition du gouvernement s’inscrit donc dans l’esprit de la Loi pour un Etat au service d’une société de confiance, votée par le Parlement le 25 juillet dernier, laquelle, comme le rappelle Monsieur DARMANIN, structurée autour de deux piliers – faire confiance et faire simple – « entend enclencher une dynamique de transformation de l’action publique en renforçant le cadre d’une relation de confiance entre le public et l’administration. »

De notre point de vue, on ne peut que saluer une telle initiative, contribuant clairement à l’amélioration souhaitée, par les deux parties, des relations entre l’administration et les entreprises.

Contact : belouis@chaintrier.com

 

La politique du prix de transfert de l’entreprise, nouvel enjeu devant le comité économique et social ?

Le projet de loi de lutte contre la fraude fiscale a été adopté en première lecture le 26 septembre 2018 par l’Assemblée Nationale.

Nous reviendrons sur ce texte particulièrement important, comprenant de très nombreuses mesures, certaines destinées à renforcer les moyens de l’administration fiscale pour lutter contre la fraude fiscale, certaines visant le contrôle des opérations avec l’étranger, et d’autres concernant l’articulation entre les procédures fiscales et pénales, notamment le fameux « verrou » de Bercy, très largement revu en son article 13, lequel défini les conditions nouvelles du dépôt des plaintes pour fraude fiscale.

Curieusement cependant, un amendement « social » a été déposé par plusieurs députés de la majorité, amendement n° 29, destiné à être inséré dans un article 7-ter du projet de loi de lutte contre la fraude fiscale, avec l’exposé suivant :

« Le traitement de la délicate question des prix de transfert occupe une place essentielle dans le combat contre la fraude, l’évasion et l’optimisation fiscales. Il est désormais évident que les représentants du personnel jouent un rôle essentiel dans cette bataille. Ils sont parfois les victimes des agissements fiscaux de leur entreprise. Nous proposons de permettre une information et une consultation de ces représentants quant à la politique de prix de transfert retenu par l’entreprise et quant aux cessions d’actifs au sein d’un même groupe. »

Cet amendement adopté vient donc modifier l’article L 2312-25 (sic !) du Code du Travail.

Le Comité Economique et Social (CSE), lequel remplace les représentants élus du personnel dans l’entreprise et fusionne l’ensemble des Instances Représentatives du Personnel (IRP), Délégués du Personnel (DP), Comité d’Entreprise (CE), et Comité d’Hygiène de Sécurité des Conditions de Travail (CHSCT), serait donc consulté annuellement « sur les prix de transfert pratiqués entre les entreprises et entités appartenant au même groupe, y compris celles basées ou exerçant à l’étranger. Elle (cette consultation) porte également sur les cessions d’actifs, y compris les actifs immatériels. »

Toute proportion gardée, cette nouvelle disposition s’inspire fortement des dispositions controversées de la loi Hamon obligeant notamment les entreprises à informer leur personnel de certaines opérations de restructuration comme une cession de fonds de commerce, pour ne prendre qu’un seul exemple.

Cependant, faire de la politique de prix de transfert de l’entreprise un enjeu social au niveau du CES, lequel verra le jour obligatoirement pour toutes les entreprises concernées au plus tard le 1er janvier 2020, nous semble compliquer singulièrement le dialogue entre l’entreprise et ses salariés. Un tel dialogue à tout le moins obligerait dans cette hypothèse le CES à s’entourer de spécialistes fiscaux en la matière, tant les dispositions du décret du 29 juin 2018 commentant les nouvelles règles en matière de documentation de prix de transfert sont complexes, source d’interprétations multiples, et pour certaines totalement inapplicables, du moins immédiatement.

On attend donc avec intérêt la suite du débat parlementaire sur ce point précis.

Contact : belouis@chaintrier.com

Victoire Chaintrier Avocats à la Juris’Cup 2018

                                                      

Après trois participations couronnées de succès lors des éditions 2015, 2016 et 2017, Chaintrier Avocats vient de remporter, pour la quatrième année consécutive, la Juris’Cup 2018 dans la catégorie Grand Surprise.

Comme de coutume, barreaux, cabinets d’avocats, notaires, huissiers, experts et juridictions étaient au rendez-vous.

Chaintrier Avocats a présenté cette année encore un équipage à fière allure, composé d’avocats du cabinet, de juristes et de magistrats.

Habitués à louvoyer à la barre devant les tribunaux, trois associés du Cabinet, Guillaume Debonnet, Benoît Derieux et Cédric Putigny-Ravet ont mené l’équipage vers la victoire avec les conseils du skipper Nicolas Bérenger.

Collaborateurs et clients, restés au port d’attache, ont été également impliqués dans le projet et tenus fidèlement informés, au quotidien, du déroulement des régates.

Chaintrier Avocats s’est une nouvelle fois réjoui de l’émulation générée par la qualité de la concurrence et se tourne déjà vers l’édition 2019.

Vers un nouvel équilibre des relations entre les contribuables et l’administration fiscale?

LA LOI POUR UN ÉTAT AU SERVICE D’UNE SOCIÉTÉ DE CONFIANCE

L’Assemblée Nationale a adopté le 31 juillet 2018 la Loi pour un Etat au service d’une société de confiance, laquelle consacre notamment le droit à l’erreur du contribuable et institue en sa faveur de nouvelles nombreuses garanties en matière fiscale et en matière douanière.

Ce texte comporte (Loi 2018-727 du 10 août 2018) à la fois des mesures déjà plus ou moins consacrées par la jurisprudence, ou admises en faveur des contribuables par l’administration fiscale, mais également des mesures très novatrices en matière de garanties accordées aux contribuables.

Schématiquement cette Loi comporte deux catégories de dispositions.

Les premières permettant de réduire sensiblement les amendes encourues par tous contribuables en cas de régularisation en cours de contrôle.

Et les secondes ayant pour objet d’offrir aux entreprises et aux particuliers une plus grande sécurité juridique, notamment à la suite d’une première vérification n’ayant pas entraîné de remise en cause des décisions prises par l’entreprise ou le contribuable.

La première partie de la Loi prévoit ainsi :

  • Une réduction de 50% de l’intérêt de retard en cas de rectification spontanée d’une erreur de déclaration,
  • Une procédure de régularisation spontanée généralisée à toutes les procédures de contrôles fiscales,
  • Une mesure spécifique sur les omissions constatées en matière de déclaration des commissions courtages et honoraires,
  • Un droit à l’erreur permettant la non application des amendes prévues en cas de défaut de production de certains documents,
  • Des aménagements importants en matière de procédure douanière.

La seconde partie visant à renforcer les garanties des contribuables institue plusieurs nouvelles dispositions et notamment :

  • Une garantie tout à fait nouvelle contre les changements de doctrine de l’administration fiscale,
  • Une compétence élargie des commissions administratives départementales des impôts,
  • Une nouvelle voie de recours hiérarchique pour les contribuables ayant fait l’objet d’un contrôle sur pièces,
  • La mise en place de quatre nouvelles procédures de rescrits en matière de taxe d’urbanisme.

Compte tenu de ces nouveautés les commentaires de l’administration fiscale sont évidemment très attendus, en espérant que cette dernière ne viendra pas réduire par son interprétation la portée de ce texte qui se veut aussi « révolutionnaire » que les réformes intervenues à l’initiative du Premier Ministre Edouard BALLADUR sur la base des travaux de la Commission présidée par Maurice AICARDI en juillet 1987.

A suivre.

Contact : belouis@chaintrier.com