COMMENTAIRE DE L’ADMINISTRATION SUR LA NUMÉRISATION DES FACTURES PAPIERS

La Loi de finances rectificative pour 2018, en son article 16, est venue simplifier les modalités de conservation et de stockage des documents comptables et de leurs pièces justificatives en permettant aux entreprises le souhaitant de conserver celles-ci sous la forme dématérialisée. Dans le cadre de sa mise à jour de sa base Bofip du 8 février 2018, l’administration vient de commenter ce texte.

Elle précise ainsi les conditions très précises dans lesquelles doivent intervenir cette numérisation, les conséquences de cette numérisation en matière de droit à déduction en matière de TVA, et le lieu de stockage des factures ainsi numérisées.

Enfin, elle apporte des précisions sur les modalités de numérisation des documents constitutifs de la piste d’audit fiable.

En application de l’article L 102 B I – 3ème alinéa du LPF, les factures émises et reçues doivent être conservées sur support papier ou sur support informatique durant 6 ans.

Elles peuvent désormais être conservées, évidemment sur cette même période, de façon numérisée, ce qui à l’évidence permettra aux entreprises d’économiser significativement des frais d’archivage.

Pour que ces factures numérisées aient cependant la même force probante que les factures papier tant en matière d’impôt sur les sociétés que de TVA, elles doivent répondre à des conditions très précises, lesquelles doivent garantir leur reproduction à l’identique, le résultat de cette numérisation devant en effet être la copie conforme à l’original, en image et en contenu, y compris les couleurs de l’original.

Les couleurs initiales doivent en effet être possiblement reproduites à l’identique en cas de mise en place d’un code couleur.

Toutefois, par mesure de tolérance une numérisation ne respectant pas le code couleur est acceptée « uniquement dans les cas où les couleurs ne sont pas porteuses de sens ». L’application de cette tolérance doit cependant pouvoir être expliquée.

L’administration donne l’exemple suivant.

Lorsqu’une facture contient des mentions en couleur tel que le logo de l’entreprise émettrice des factures, les couleurs de son logo ne sont pas porteuses de sens et peuvent donc être reproduites non pas en couleur, mais en noir et blanc lors de la numérisation de cette facture.

En revanche, lorsqu’une facture contient des mentions en couleur telles que des chiffres, des indications ou des montants dont le caractère positif ou négatif dépend de leur couleur intégrée lors de la conception de cette facture en dématérialisé, les couleurs sont porteuses de sens et doivent donc être reproduites à l’identique lors de la numérisation de cette facture.

Les nouveaux textes reconnaissent expressément la possibilité pour le contribuable de numériser lui-même les documents ou bien de confier cette mission à un tiers.

La circonstance que cette numérisation soit effectuée par un tiers ne lui permet évidemment pas cependant de s’exonérer de sa responsabilité en matière de conservation de factures au regard de la TVA.

Les opérations d’archivage numérique des factures établies originairement sur support papier doivent être définies selon une documentation précise, laquelle doit faire l’objet de contrôles internes, permettant d’assurer la disponibilité, la lisibilité et l’intégrité des factures ainsi numérisées durant toute la période de conservation.

L’administration précise par ailleurs dans le Bofip mis à jour que les entreprises doivent régulièrement effectuer des contrôles, sous leur responsabilité, pour s’assurer de la fiabilité des factures ainsi numérisées, permettant de justifier le respect des modalités nouvelles fixées à l’article A 102 B-2 du LPF.

En matière de droit à déduction, l’administration précise que néanmoins la facture d’origine, c’est-à-dire celle émise et transmise dans son format initial reste la pièce justificative pour la déduction de la TVA.

Cependant, lorsque l’archivage numérique de cette facture est considéré, en fonction des normes susvisées, comme la copie identique de cette facture, celle-ci peut alors être admise comme une pièce justificative pour la déduction de la TVA.

Dans l’hypothèse où le contribuable ne peut présenter à l’administration une facture numérisée remplissant toutes les conditions techniques susvisées, ce dernier est tenu de la présenter sous forme papier et si il est dans l’impossibilité de le faire, l’administration est alors en droit de remettre en cause le droit à déduction en matière de TVA.

Les conséquences d’un défaut formel de numérisation au regard de la notion de reproduction à l’identique sont donc pour l’entreprise extrêmement lourdes.

La seule façon dès lors de se prémunir contre un contentieux de ce type, surtout si la numérisation est confiée à un tiers, consiste donc à conserver comme par le passé les supports papier des factures numérisées. Ce qui va néanmoins bien sûr à l’encontre de la volonté de simplification souhaitée par le législateur.

En ce qui concerne le lieu de stockage des factures numérisées, l’administration admet qu’elles suivent les règles de stockage des factures transmises par voie électronique.

Les factures papier ainsi numérisées peuvent donc être stockées soit sur le territoire français, soit dans un autre Etat membre de l’UE, soit dans un pays hors de l’UE. A condition dans ce dernier cas que ce pays ait conclu avec la France une convention prévoyant une assistance mutuelle identique à celle prévue entre les Etats membres, soit un droit d’accès en ligne de téléchargement et d’utilisation de l’ensemble des données concernées.

En ce qui concerne les documents constitutifs des contrôles établissant une piste d’audit fiable, ceux-ci peuvent également être numérisés à tout moment en vue de leur conservation.

Conformément à l’article A 102 B-1 du LPF le document ainsi numérisé doit être la copie conforme à l’original en image et en contenu.

Les couleurs, comme pour les factures, doivent être reproduites à l’identique, notamment en cas de mise en place d’un code couleur.

L’administration admet cependant la même tolérance que pour les factures en donnant l’exemple suivant.

Lorsque sur un bon de commande papier ont été apposés une signature, des mentions particulières annotées à la main ou un tampon encreur en couleur, attestant du contrôle effectué, les couleurs sont porteuses de sens et doivent donc être reproduites à l’identique lors de la numérisation de ce document.

Et dans le cas où le contribuable ne peut présenter un document numérisé remplissant toutes les conditions posées par l’administration, le contribuable est alors tenu de présenter celui-ci sous forme papier.

A défaut, l’administration considère ne pas être en mesure de s’assurer que les contrôles documentés et permanents ont été mis en place par l’entreprise, permettant ainsi d’établir une piste d’audit fiable.

En conclusion, le choix de la numérisation nécessite au préalable de s’assurer avec certitude que les modalités retenues sont parfaitement conformes aux normes imposées par ce nouveau texte. Car en cas de défaut les sanctions sont très lourdes. Pour les éviter il conviendrait dès lors de procéder à la numérisation, tout en conservant les supports papiers, ce qui entraîne évidemment un surcoût non négligeable.

Contact : Bruno Belouis

LA QUALIFICATION DE « RÉSIDENCE PRINCIPALE » A L’ÉPREUVE DE LA JURISPRUDENCE RÉCENTE

Les plus-values immobilières réalisées par les particuliers sont exonérées lorsque la cession porte sur une résidence principale, quel que soit le type de logement.

Seuls cependant ouvrent droit à l’exonération les biens constituant réellement la résidence habituelle du propriétaire au jour de la cession.

Cette exonération joue également en faveur des dépendances immédiates et nécessaires de la résidence principale cédées au même moment que cette dernière ainsi que les garages situés à moins d’1 km.

De nombreux textes par ailleurs viennent compléter ce système très favorable et très ancien, comme ceux concernant les cessions de péniches non destinées à la navigation et utilisées à usage d’habitation principale par leur propriétaire, ou encore le régime particulier dans ce domaine des époux dont l’un est titulaire d’un logement de fonction.

Par le passé la jurisprudence à ce sujet était assez peu nombreuse, mais celle-ci tend à se développer, et quatre nouvelles décisions viennent récemment d’enrichir ce contentieux.

Tout d’abord la Cour d’Appel de Nancy dans son arrêt du 2 février 2017, 15NC00860, a rappelé que l’administration fiscale était bien évidemment en droit de remettre en cause l’exonération de plus-value prévue par l’article 150 U II – 1 si elle était concrètement en mesure d’apporter la preuve que le bien cédé n’était pas occupé au préalable de manière effective et habituelle à usage de résidence principale.

Il ne s’agit cependant pas d’une nouveauté, puisque l’administration le rappelle dans sa base BOFIP-Impôts dans ces termes « sont considérées comme résidences principales au sens de l’article 150 U II-1 du CGI, les immeubles ou parties d’immeubles constituant la résidence habituelle et effective du propriétaire… La résidence habituelle doit s’entendre du lieu où le contribuable réside habituellement pendant la majeure partie de l’année. Il s’agit d’une question de fait qu’il appartient à l’administration d’apprécier sous le contrôle du Juge de l’Impôt … Il doit s’agir de la résidence effective du contribuable. Une utilisation temporaire d’un logement ne peut être regardée comme suffisante pour que le logement et le caractère d’une résidence principale soit susceptible de bénéficier de l’exonération. Lorsqu’un doute subsiste, le contribuable est tenu de prouver par tout moyen l’effectivité de la résidence. »

Au cas particulier, le contribuable avait acquis un bien en février 2011, pour y fixer sa résidence principale, pour le revendre en juin 2012, après avoir repris une vie commune avec sa compagne dans son ancien logement. Cependant la Cour a observé que ce contribuable était resté assujetti à la taxe d’habitation dans son ancien logement, en ayant bénéficié des abattements applicables aux seules résidences principales, qu’il avait déduit en 2011 un crédit d’impôt dans son ancienne résidence dont il était d’ailleurs resté propriétaire, que les factures d’électricité et de gaz de sa nouvelle résidence acquise en février 2011 ne permettaient pas de considérer une occupation effective à titre de résidence principale et que dès lors l’administration fiscale avait à bon droit remis en cause par sa Proposition de Rectification du 21 mai 2013 l’exonération de plus-value à laquelle il pensait pouvoir prétendre.

Dans une autre décision, la Cour d’Appel de Marseille, 3 novembre 2017, 16MA01155, rappelle cette fois-ci à l’administration fiscale, que la seule circonstance que l’occupation d’une résidence principale aurait été très brève n’est pas de nature en soi à remettre en cause le bénéfice de cette exonération.

Au cas particulier, le contribuable avait cédé le 23 juillet 2009 la résidence principale dont il était propriétaire avec son ex épouse en bénéficiant de l’exonération de la plus-value réalisée.

La particularité de ce dossier tenait au fait que le mobilier s’y trouvant avait été transporté en partie à l’adresse d’un appartement dont était déjà propriétaire le contribuable depuis 2006, pour y fixer sa résidence principale, après cette séparation et cette cession.

Visiblement ce dernier avait rencontré très vite une nouvelle compagne puisque le 7 septembre 2009 il avait signé un compromis de vente, réitéré par acte authentique le 19 novembre 2009 portant sur ce bien devenu en juillet 2009 sa résidence principale. Et ceci pour acquérir avec sa compagne une nouvelle propriété pour laquelle ils avaient signé tous les deux un compromis de vente le 29 septembre 2009.

L’administration fiscale avait cependant remis en cause l’exonération pour la cession du deuxième bien, en considérant que son occupation n’avait pas excédé 113 jours et que la promesse de vente était intervenue moins de deux mois après la première cession de la résidence principale ayant appartenue aux anciens époux.

Mais la Cour a considéré que le nouveau bien depuis 2006 était nécessairement devenu la résidence principale de ce contribuable par la cession de l’ancienne demeure conjugale.

Par ailleurs, la Cour a pris en compte les éléments fournis par le contribuable permettant d’attester par les factures de téléphone, d’eau et d’électricité une occupation de cet immeuble réelle et effective, ainsi que des éléments probants justifiant sa nouvelle situation familiale.

Et dans ces conditions très particulières, la Cour a considéré que cette occupation très brève n’était pas de nature à remettre en cause le bénéfice de l’exonération réservée aux résidences principales.

La Cour Administrative de Paris est venue tout récemment compléter cette jurisprudence sur ce point précis.

Dans son arrêt du 21 février 2018, la Cour a rappelé qu’une occupation, même très brève, n’était pas de nature à autoriser l’administration fiscale à remettre en cause l’exonération de la plus-value sur la cession de la résidence principale.

Dans cette espèce, les services fiscaux avaient refusé l’exonération considérant l’occupation du bien à usage de résidence principale trop brève, au cas particulier environ 8 mois, cette cession s’inscrivant en outre à la suite de plusieurs opérations immobilières.

Le Juge de l’Impôt a cependant considéré que les éléments présentés à la Cour par le contribuable démontraient bien leur résidence effective à l’adresse du bien objet du litige : attestation de sortie de l’ancien locataire, avis de taxe d’habitation faisant apparaitre la qualité de résidence principale du bien, carte de stationnement au titre de cette résidence principale, attestation d’assurance faisant également référence à cette qualité de résidence principale et factures d’électricité justifiant d’une consommation normale pour un foyer de quatre personnes dans cette résidence principale.

En outre, la Cour a considéré « que la seule circonstance que l’occupation de la résidence principale, d’une durée de huit mois et demi ait été brève, n’est pas de nature à remettre en cause le bénéfice de l’exonération prévue par les dispositions du 1 – II de l’article 150 U du Code Général des Impôts ».

Enfin, le Conseil d’Etat dans sa décision du 28 décembre 2017, n° 405887 rappelle que lorsqu’une résidence principale est détenue par une SCI, la plus-value réalisée à cette occasion est exonérée même si le bilan fait apparaitre un compte courant créditeur important au profit des associés ayant occupé le bien de la SCI à usage de résidence principale.

L’administration en effet dans ce dossier, de façon tout à fait extraordinaire, mais pourtant confirmé par la Cour d’appel de Marseille, considérait que ces apports en compte courant réguliers étaient de nature à démontrer que la SCI avait mis à disposition à titre onéreux son bien immobilier au profit de ses associés ( !)

Le raisonnement d’un point de vue comptable était parfaitement inopérant et le Conseil d’Etat a donc dans sa grande sagesse rappelé que de tels apports ne pouvaient évidemment à eux seuls constituer la preuve d’une mise à disposition à titre onéreux du bien objet du litige.

En conclusion, en cas de cession atypique d’un bien utilisé à usage de résidence principale, par exemple une plus-value très importante, une détention très brève, ou encore une détention via une société immobilière, il est impératif de conserver tous les éléments factuels pouvant démontrer la réelle qualité de résidence principale du bien cédé.

Contact : Bruno Belouis

NOUVEL ÉCLAIRAGE SUR LES INTÉRÊTS MORATOIRES

Précisions inédites sur les intérêts moratoires et les intérêts de retard déduits à tort

Les contribuables qui obtiennent un dégrèvement d’impôt à l’issue d’une procédure contentieuse ont droit aux versements par l’administration fiscale d’intérêts moratoires. Cette règle a vocation à s’appliquer que le dégrèvement soit consécutif à une instance devant les tribunaux ou prononcé à la suite d’une réclamation.

Selon la doctrine de l’administration (BOI-CTX-DG-20-50-30 n° 310), les intérêts moratoires ne sont pas imposables en principe. Toutefois, s’ils se rapportent à des dégrèvements obtenus dans le cadre d’une activité professionnelle et que les droits dégrevés sont eux-mêmes imposables (cas d’impositions antérieurement admises dans les charges déductibles), les intérêts sont imposables au même titre.

Dans un arrêt récent en date du 15 novembre 2017 (CAA Versailles n° 15VE02777), la Cour a donné raison au contribuable (une compagnie d’assurance) qui se plaignait que l’administration fiscale ait prétendu imposer le produit né de la restitution d’intérêts de retard et d’intérêts moratoires.

Au cas d’espèce, cette compagnie avait déduit en 2002 les rappels de taxe sur les conventions d’assurances, ainsi que les intérêts de retard afférents auxdits rappels, qui lui avaient été notifiés au cours de cet exercice aux titres d’opérations réalisées plusieurs années auparavant. En 2006, elle avait ensuite obtenu le dégrèvement de ces rappels et la restitution des intérêts de retard en question. Lors de l’établissement de son résultat fiscal 2016, cette dernière avait alors procédé à une déduction fiscale pour un montant correspondant auxdits dégrèvements et restitutions.

En donnant raison au contribuable dans cette affaire, la Cour a ainsi apporté son éclairage sur les deux points suivants :

– S’agissant du sort fiscal réservé aux intérêts de retard restitués, la Cour précise que ceux-ci auraient dû, initialement, ne pas être déduits par la société en tant qu’ils représentaient des « pénalités » en vertu de l’article 39, 2 du CGI dont la déduction est interdite. Toutefois, lorsque de tels intérêts sont malgré tout déduits en charges, l’administration ne peut réparer la décision de gestion irrégulière tenant à leur déduction qu’en rehaussant, dans le délai de reprise mentionné à l’article L 169 du LPF, les résultats déclarés par la société au titre de l’exercice de déduction, à concurrence du montant des intérêts de retard déduits à tort. Or en l’espèce, le délai de reprise de l’administration étant prescrit, cette dernière prétendait réintégrer aux bénéfices imposables de l’exercice de dégrèvement les intérêts en question afin de contourner les règles de prescription. En refusant de donner raison à l’administration, la Cour fait ainsi une application, sans s’y référer expressément, à la jurisprudence qui admet que le profit né de l’annulation d’une charge dont la déduction n’était pas autorisée n’a pas lui-même à être imposé. En somme, les intérêts de retard n’étant pas déductibles, leurs restitutions ne pourraient être imposables.

– S’agissant du sort fiscal réservé des intérêts moratoires, la Cour précise que ceux-ci ont pour objet d’indemniser le contribuable de la perte occasionnée par le paiement indu d’une imposition et qu’ils n’ont, par hypothèse, pu faire l’objet d’aucune déduction préalable des résultats, à la différence des sommes dégrevées, qu’ils n’entrent ainsi pas dans le champ du 4° du 1 de l’article 39 du CGI. Ce dernier dispose qu’en cas de dégrèvements d’impôts, les montants restitués sont imposables lorsque lesdits impôts dégrevés avaient été déduits initialement. Dès lors, les juges du fond précisent que la circonstance que les taxes sur les conventions d’assurance constitueraient, en vertu de cet article précité une charge déductible (effectivement déduite en l’espèce à tort) des bénéfices imposables de l’entreprise l’année de leur acquittement et, symétriquement, un produit à imposer l’année de leur restitution, demeure sans incidence sur le caractère non imposable d’intérêts moratoires versés au titre d’un impôt indûment acquitté. Ce dernier point mérite d’être souligné en ce qu’il contredit, semblerait-il, la position de l’administration visée plus haut en supposant que les intérêts moratoires, de par leur nature, ne puissent pas être imposables quand bien même les droits dégrevés avaient été imposés (déduit fiscalement) initialement. Toutefois, cette solution mérite d’être confirmée étant donné qu’elle contredirait également un arrêt du Conseil d’Etat en date du 4 décembre 1992 qui avait estimé que les intérêts moratoires afférents à des indemnités, dont ils ne sont que l’accessoire, doivent être soumis au même régime fiscal que ces indemnités. En d’autres termes, le Conseil d’État avait établi pour principe que les intérêts moratoires constituaient un élément accessoire et indissociable de l’obligation principale.

Contact : Arnaud Nicolaou